История рекламы
Создание рекламы
Основные виды рекламы
Принципы и практика рекламы
Как работает реклама
Эффективность рекламоносителей
Исследование рынка
Расходы на рекламу
Социокультурные измерения рекламы
Маркетинг
Маркетинг:основы теории и практики
Маркетинг и рост фирм
Управление малым бизнесом
Международная экономика
Производственный учёт



Предыдущая     |         Содержание     |    следующая

Расходы на рекламу

НДС и реклама. Бесплатная раздача сувениров

Для привлечения внимания клиентов широко используется такой вид рекламы, как бесплатная раздача продукции. Причем в качестве продукции может выступать как собственный товар организации, который она производит сама, так и приобретенный у сторонних организаций товар, на который наносится символика рекламируемой организации, например ручки, значки, кружки, футболки и т.д. Кроме того, среди потенциальных клиентов организации могут распространяться рекламные листовки, буклеты, каталоги. В таком случае возникает вопрос: считается ли подобная раздача безвозмездной передачей товара, которая влечет за собой начисление НДС?

Рассмотрим ситуацию, когда организация распространяет печатную продукцию.

Мнение Минфина России в этом случае однозначно: это безвозмездная передача товаров с переходом права собственности на них (см. Письмо от 15 августа 2005 г. N 03-04-05/13). Следовательно, операция по бесплатной раздаче является объектом обложения НДС на основании пп . 1 п. 1 ст. 146 Налогового кодекса. При этом в силу п. 2 ст. 154 и ст. 40 Налогового кодекса налог следует определить исходя из рыночной стоимости товара. Однако в соответствии с п. 3 ст. 38 Налогового кодекса товар - это любое имущество, реализуемое либо предназначенное для реализации. Поэтому если имущество не предназначено для реализации, то его нельзя считать товаром даже в случае перехода права собственности на него от одного лица к другому. Действительно, вряд ли кто-то изъявит желание приобрести за плату листовку или буклет. Печатная продукция лишь способствует реализации товаров или услуг организации. Следовательно, определить рыночную стоимость печатных материалов в данном случае затруднительно. В связи с этим можно сделать вывод о том, что распространяемая печатная продукция не является товаром, а следовательно, объекта обложения НДС не возникает. Данную точку зрения поддерживают судебные органы. Например, в Постановлении ФАС Московского округа от 28 августа 2006 г. N КА-А40/7856-06 указано, что рекламные материалы - брошюры, каталоги, содержащие информацию о заявителе, технические характеристики отопительной техники, которые не обладают потребительской ценностью для получателя, - не имеют рыночной стоимости, не могут быть реализованы на рынке, т.е. не являются товаром в понимании, изложенном в Кодексе.

Стоимость рекламных материалов относилась заявителем на издержки производства и обращения как расходы по рекламе, включалась в стоимость реализуемой продукции, на которую начислялся и уплачивался НДС. Значит, их стоимость не подлежит обложению НДС.

Гражданский кодекс признает безвозмездным договор, согласно которому одна сторона обязуется предоставить что-либо другой без получения от нее платы или иного встречного предоставления (п. 2 ст. 423 ГК РФ). А в Постановлении от 9 ноября 2006 г. N КА-А40/10964-06 московские судьи высказали мнение, что при передаче товаров в рекламных целях встречное предоставление имеется: это внимание к деятельности компании и обращение за ее услугами. Поэтому операции рекламного характера не облагаются налогом на добавленную стоимость.

Еще в одном Постановлении ФАС Московского округа от 25 декабря 2006 г. N КА-А40/12432-06 содержится утверждение, что "...стоимость рекламной продукции, передаваемой в рамках рекламной акции, относится к расходам общества на рекламу и в связи с этим не может рассматриваться как безвозмездная передача".

Если же организация не желает спорить с налоговиками и будет начислять НДС на раздаваемую бесплатно печатную продукцию, то предлагаем рыночную стоимость определить исходя из фактических затрат на изготовление рекламной печатной продукции согласно п. 10 ст. 40 Налогового кодекса.

Следует учесть, что в соответствии с пп . 25 п. 3 ст. 149 Налогового кодекса освобождаются от обложения НДС операции по передаче в рекламных целях товаров (работ, услуг), расходы на приобретение или создание единицы которых не превышают 100 руб. Если Минфин считает печатную продукцию товаром, то данная льгота распространяется и на листовки и буклеты. Стало быть, по указанным основаниям облагать НДС такую продукцию опять же не нужно. Но хотелось бы отметить, что при возникновении операций, облагаемых и не облагаемых НДС, организации придется вести раздельный учет в соответствии с п. 4 ст. 170 Налогового кодекса, что существенно усложняет и без того нелегкий бухгалтерский учет. Дело в том, что "входной" НДС по товарам (работам, услугам), используемым при осуществлении не облагаемых НДС операций, к вычету не принимается, а учитывается в стоимости этих товаров (работ, услуг) (пп . 1 п. 2 ст. 170 НК РФ). Поэтому, пользуясь этой льготой, организация лишается права на вычет "входного" НДС, относящегося к стоимости бесплатно розданных товаров (работ, услуг), на которую не был начислен НДС в соответствии с пп . 25 п. 3 ст. 149 Налогового кодекса.

Кроме того, в соответствии с п. 3 ст. 170 Налогового кодекса необходимо будет восстановить ранее принятый к вычету "входной" НДС в части товаров (работ, услуг), использованных для осуществления не облагаемых НДС операций.

Пример. Организация в целях раздачи рекламных буклетов о производимых ею товарах на выставке заключила договор, предметом которого являлось:

- изготовление рекламных буклетов в количестве 5000 шт. на общую сумму 17 700 руб., в том числе НДС 18%-2700 руб.;

- разработка оригинал-макета буклета на сумму 2360 руб., в том числе НДС 18% - 360 руб. При проведении выставки изготовленные буклеты были бесплатно распространены среди

посетителей выставки.

Поскольку стоимость одного буклета составила 3 руб. без учета НДС, то стоимость бесплатно распространенных буклетов в налоговую базу по НДС не включается и НДС не облагается. Однако организация не имеет права предъявить к вычету сумму НДС, уплаченную при изготовлении буклетов. Соответственно, в состав рекламных расходов должна войти сумма "входного" НДС в размере 3060 руб. (2700 + 360).

Следует отметить, что до 1 января 2006 г. в гл. 21 Налогового кодекса не было однозначного указания на то, что такая бесплатная раздача в целях исчисления НДС признается объектом налогообложения. Налоговые органы трактовали бесплатную раздачу товаров как безвозмездную передачу, которая подлежит обложению НДС.

Однако нельзя не принимать во внимание тот факт, что стоимость передаваемой покупателям бесплатно рекламной продукции, включается в себестоимость реализуемой продукции (работ, услуг). Это означает, что стоимость переданной продукции наряду с другими затратами, включаемыми, согласно действующему законодательству, в издержки производства и обращения, участвует в формировании продажной цены на реализуемую продукцию (товары). Поскольку покупатели при оплате продукции (товаров) возмещают продавцу все его затраты, включенные в себестоимость реализованной продукции, следовательно, стоимость рекламной продукции, передаваемой покупателям бесплатно, относимая на издержки производства и обращения, фактически возмещается продавцу покупателями в составе продажной цены на реализуемую продукцию (товары).

Следовательно, можно сделать вывод о том, что бесплатная передача продукции покупателям, осуществляемая предприятием в рамках своей рекламной кампании, не может в контексте гл. 21 Налогового кодекса рассматриваться как безвозмездная передача товаров, являющаяся объектом обложения НДС. В связи с этим стоимость передаваемой бесплатно покупателям рекламной продукции в налоговую базу по НДС у организации включаться не может.

Судебная практика по данному вопросу двояка. Точка зрения положительных решений основывается на том, что стоимость приобретенной рекламной продукции уже включена организацией в себестоимость товара (например, продаваемого газа) в качестве рекламных расходов. Следовательно, в стоимость реализуемого товара (газа), с которой организация уплачивает налог на добавленную стоимость, уже включены расходы на рекламу. Если реализуемым товаром для организации является газ, а рекламная продукция (книги и сувениры с логотипом общества) только способствовали продаже товара (газа), то безвозмездная передача организацией своим клиентам рекламной продукции не может расцениваться как операции по реализации товара, являющиеся объектом обложения налогом на добавленную стоимость (см. Постановления ФАС Волго-Вятского округа от 5 мая 2006 г. N А82-5176/2005-15, Северо-Западного округа от 14 декабря 2004 г. N А05-3624/04-22, Московского округа от 19 августа 2003 г. N КА-А40/5796-03П).

Отрицательная практика базируется на пп . 1 п. 1 ст. 146 Налогового кодекса, в соответствии с которым объектом обложения налогом на добавленную стоимость признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав. При этом в целях исчисления налога передача права собственности на товары, результатов выполненных работ, оказание услуг на безвозмездной основе также признаются реализацией товаров (работ, услуг). Если имеет место факт безвозмездной передачи иным лицам каких-либо ценностей, находящихся в собственности организации, в ходе рекламной акции, то обоснованно квалифицировать распространение этих ценностей как реализацию - передачу права собственности на товар на безвозмездной основе, подлежащую обложению налогом на добавленную стоимость (см., например, Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 18 февраля 2005 г. N А43-8505/2004-31-473).

С 1 января 2006 г. новая редакция ст. 149 Налогового кодекса закрепила льготу по НДС, которая предусматривает освобождение от налогообложения операций по передаче в рекламных целях товаров (работ, услуг), расходы на приобретение (создание) единицы которых не превышают 100 руб. (пп . 25 п. 3 ст. 149 НК РФ). Следовательно, законодательно подтверждается необходимость начисления НДС на стоимость бесплатно раздаваемой в рамках рекламных акций продукции.

Таким образом, организация для себя должна определить, воспользоваться ли ей правом на льготу по НДС, предоставляемым ст. 149 Налогового кодекса, или отказаться от использования льготы и начислять НДС на стоимость любых товаров (работ, услуг), передаваемых бесплатно в рекламных целях. При этом возможно предъявлять к вычету весь "входной" НДС, относящийся к этим товарам (работам, услугам), без ведения раздельного учета. При этом следует помнить, что если доля затрат на рекламную продукцию в совокупных производственных расходах организации не будет превышать 5 процентов, то к вычету можно принять весь налог на добавленную стоимость, в том числе и по рекламной продукции, в соответствии с п. 4 ст. 170 Налогового кодекса.

В ситуации с распространением в рекламных целях сувенирной продукции (ручки, значки, брелоки и т.п.) Минфин России настаивал на начислении НДС при передаче продукции (см. Письма от 15 августа 2005 г. N 03-04-05/13, от 1 марта 2005 г. N 03-04-11/43, от 25 ноября 2004 г. N 03-04-11/209 и от 26 ноября 2004 г. N 03-04-11/211) и до 1 января 2006 г. После этой даты начисление НДС производится в соответствии с пп . 25 п. 3 ст. 149 Налогового кодекса, то есть вы можете либо воспользоваться предлагаемой льготой и не начислять НДС, вести раздельный учет и не предъявлять к вычету "входной" НДС, либо начислять НДС и, соответственно, не вести раздельный учет и предъявлять "входной" НДС в полном объеме - решать вам. Механизм определения рыночной цены такой же, как и в предыдущей ситуации с листовками и буклетами, -и сходя из фактических затрат на изготовление продукции.

В ситуации, когда бесплатно раздаются образцы тех товаров (продукции), которые обычно реализуются предприятием за плату, действует механизм по начислению НДС, описанный выше. В данном случае рыночную цену определить наиболее просто, поскольку за рыночную цену принимается та цена, по которой предприятие обычно продает аналогичные товары (продукцию).

В рамках рассматриваемой проблемы с бесплатной раздачей сувениров возникает еще один интересный момент. Если продукция распространяется бесплатно, то надо ли подавать в налоговую инспекцию сведения о физических лицах, получивших безвозмездно какой-либо товар, или, проще говоря, подарок? Другими словами, облагается ли вручение бесплатно такой продукции НДФЛ?

Отметим, что в соответствии с п. 28 ст. 217 Налогового кодекса стоимость любых выигрышей и призов, получаемых в проводимых конкурсах, играх и других мероприятиях в целях рекламы в размере, не превышающем 4000 руб. (до 1 января 2006 г. - 2000 руб.), не подлежит обложению (освобождена от обложения) по налогом на доходы физических лиц. Со стоимости продукции, безвозмездно переданной физическим лицам в рамках рекламной акции, в размере, превышающем 4000 руб., организация обязана исчислить и удержать налог на доходы физических лиц. В случае если организация не может удержать НДФЛ, то, согласно пп . 2 п. 3 ст. 24 Налогового кодекса, налоговый агент обязан в течение одного месяца письменно сообщить в налоговый орган по месту своего учета о невозможности удержать налог у налогоплательщика и о сумме задолженности налогоплательщика.

По окончании года в налоговую инспекцию необходимо подать справки о доходах этих физических лиц по форме 2-НДФЛ.

Необходимо учесть, что при безвозмездной передаче рекламной продукции в налоговую базу по НДФЛ не включаются начисленные суммы НДС. Это следует из Письма Минфина России от 22 сентября 2006 г. N 03-04-11/178.

Однако следует отметить, что полиграфическая продукция, распространяемая бесплатно, НДФЛ не облагается. В Письме от 5 октября 2005 г. N 03-05-01-04/283 Минфин России указал, что полиграфическая продукция (буклеты, листовки, брошюры, каталоги и т.п.), содержащая информацию о компании, ее товарах, идеях, начинаниях, не несет сама по себе для физических лиц экономической выгоды и не может быть признана их доходом. Таким образом, стоимость такой продукции НДФЛ не облагается. Однако такая продукция рекламными расходами не является, а может быть включена в расходы, учитываемые в целях налогообложения прибыли, в составе расходов, связанных с реализацией товаров, согласно пп . 49 п. 1 ст. 264 Налогового кодекса.

Пример. Организация продает товары по каталогу, в котором содержатся все существенные условия договора купли-продажи и предложение заключить договор с любым отозвавшимся на предложение. Доставка товара осуществляется исключительно почтовыми отправлениями на конкретные адреса, то есть осуществляется адресная рассылка. Для такой рассылки организация заключила договор с рекламной фирмой на изготовление необходимых каталогов. В марте 2007 г. организация заключила договор с типографией на изготовление каталогов, в которых указала информацию о всех существенных условиях договора купли-продажи и предложение заключить договор с любым отозвавшимся на него клиентом, а также специальное предложение для постоянных клиентов, уже пользовавшихся услугами организации. Стоимость услуг по изготовлению 1000 штук каталогов составила 59 000 руб., в том числе НДС 18% - 9000 руб. Данные каталоги организация разослала путем почтовой адресной рассылки. За услуги почтовой пересылки организации был выставлен счет на сумму 1770 руб., в том числе НДС 18% - 270 руб. Произведенные расходы рекламными не являются, поэтому НДС по ним в размере 9270 руб. (9000 + 270) может быть предъявлен к вычету при соблюдении условий, перечисленных в пп . 1 п. 2 ст. 171, п. 1 ст. 172 Налогового кодекса, а сами расходы в размере 51 500 руб. (50 000 + 1500) учтены в составе прочих расходов, связанных с реализацией товаров, согласно пп . 49 п. 1 ст. 264 Налогового кодекса. Соответственно, НДС при бесплатной рассылке таких каталогов тоже не начисляется.

Изменим условия предыдущего примера.

Пример. Организация заключила в I квартале 2007 г. с рекламной фирмой договор на изготовление каталогов, в которых содержится информация о ценах продаваемых организацией товаров, а также об условиях их возможного приобретения. Стоимость услуг по изготовлению 1000 штук каталогов составила 59 000 руб., в том числе НДС 18% - 9000 руб. Распространение данных каталогов организация осуществила с помощью услуг почтовой службы путем раздачи по почтовым ящикам физических лиц с помощью почтальонов. Почтовые услуги составили 1770 руб., в том числе НДС 18% - 270 руб. Других рекламных расходов в этом квартале организация не производила. Выручка организации за I квартал 2007 г. составила 2 000 000 руб. (без НДС).

Поскольку стоимость одного каталога составила 50 руб. (без НДС), организация должна решить, воспользоваться ей льготой или нет. Предположим, что организация не пожелала применить льготу по НДС при бесплатной раздаче печатной продукции и спорить с налоговыми органами также не захотела, поэтому начислила НДС по розданным рекламным каталогам в размере 9000 руб. и, соответственно, предъявила к вычету "входной" НДС по каталогам и почтовым услугам в размере 9270 руб. (9000 + 270). Стоимость каталогов и почтовых услуг в размере 51 500 руб. (50 000 + 1500) организация включила в состав рекламных расходов при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль. Поскольку почтовые расходы по рассылке каталогов являются нормируемыми в целях налогообложения прибыли, то необходимо произвести дополнительные расчеты - не превысили ли такие расходы установленный норматив в 1 процент от выручки организации без НДС за рассматриваемый период. 1 процент от 2 000 000 руб. составляет 20 000 руб., что превышает сумму в 1500 руб., израсходованную на почтовые услуги. Поэтому вся сумма учитывается в целях налогообложения в данном периоде.